Московский государственный университет печати

Л.К. Никандрова, М.Д. Акатьева


         

БУХГАЛТЕРСКИЙ (ФИНАНСОВЫЙ) УЧЕТ В ПОЛИГРАФИИ

Учебное пособие


Л.К. Никандрова, М.Д. Акатьева
БУХГАЛТЕРСКИЙ (ФИНАНСОВЫЙ) УЧЕТ В ПОЛИГРАФИИ
Начало
Печатный оригинал
Об электронном издании
Оглавление
1.

УЧЕТ КАПИТАЛА ОРГАНИЗАЦИИ

1.1.

Учет уставного капитала

1.2.

Учет добавочного капитала

1.3.

Учет резервного капитала

2.

УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

2.1.

Основные средства и их классификация

2.2.

Документальное оформление и аналитический учет основных средств

2.3.

Оценка основных средств

2.4.

Организация учета долгосрочных инвестиций

2.5.

Учет поступления основных средств

2.6.

Амортизация основных средств

2.7.

Восстановление основных средств

2.8.

Учет переоценки основных средств

2.9.

Аренда основных средств

2.10.

Учет операций по договору финансовой аренды

2.11.

Выбытие основных средств

2.12.

Инвентаризация основных средств

2.13.

Раскрытие информации б основных средствах в бухгалтерской отчетности

2.14.

Налоговый учет основных средств

3.

УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

3.1.

Сущность и особенности нематериальных активов

3.2.

Учет и налогообложение приобретения нематериальных активов

3.3.

Порядок начисления и отражения в учете амортизации нематериальных активов

3.4.

Отражение в учете выбытия нематериальных активов

4.

УЧЕТ МАТЕРИАЛЬНО-ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ

4.1.

Классификация материально-производственных запасов

4.2.

Оценка материально-производственных запасов

4.3.

Оценка товарно-материальных ценностей по международным учетным стандартам

4.4.

Документальное оформление поступления и расхода производственных запасов

4.5.

Документальное оформление расхода материальных запасов

4.6.

Синтетический и аналитический учет производственных запасов

4.7.

Аналитический учет производственных запасов на складах и в бухгалтериии

4.8.

Инвентаризация материально-производственных запасов

5.

УЧЕТ ТРУДА И РАСЧЕТОВ С ПЕРСОНАЛОМ ПО ЕГО ОПЛАТЕ

5.1.

Порядок организации заработной платы, формы и системы оплаты труда

5.2.

Организация и документальное оформление учета выработки. Начисление заработка при повременной и сдельной оплате труда

5.3.

Трудовой кодекс Российской Федерации

5.4.

Премирование работников

5.5.

Учет материальной помощи и социальных льгот

5.6.

Расчет доплат при отклонениях от нормальных условий труда

5.7.

Расчет отпускных выплат

5.8.

Расчет среднего заработка

5.9.

Учет и расчет пособия по временной нетрудоспособности

5.10.

Компенсационные выплаты работникам

5.11.

Удержания и вычеты из заработной платы

5.12.

Налог на доходы физических лиц

5.13.

Учет операций по исполнительным листам

5.14.

Учет резерва предстоящих расходов на оплату отпусков

5.15.

Порядок оформления расчетов с персоналом по заработной плате

5.16.

Единый социальный налог

5.17.

Специфика начисления и выплат трудовых пенсий

5.18.

Начисление и уплата страховых взносов по социальном страхованию

5.19.

Фонд заработной платы

5.20.

Синтетический учет затрат на заработную плату и расчетов с персоналом по оплате труда

5.21.

Налоговый учет расходов на оплату труда

6.

УЧЕТ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ

6.1.

Учет кассовых операций

6.2.

Учет операций по расчетным счетам

6.3.

Учет операций на валютных счетах

6.4.

Специальные счета в банках

6.5.

Переводы в пути

6.6.

Учет расчетов по пластиковым картам

6.7.

Учет финансовых вложений

6.8.

Учет кредитов и займов

6.9.

Инвентаризация денежных средств

7.

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ РАСЧЕТНЫХ ОПЕРАЦИЙ

7.1.

Безналичные расчеты в Российской Федерации

7.2.

Расчетные операции

7.3.

Учет расчетов с подотчетными лицами

7.4.

Учет расчетов с разными дебиторами и кредиторами

7.5.

Учет расчетов на прочих счетах

7.6.

Инвентаризация состояния расчетов

7.7.

Некоторые аспекты налогового учета расходов

8.

УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО И РЕАЛИЗАЦИЮ ПРОДУКЦИИ

8.1.

Классификация затрат на производство

8.1.1.

Виды производств, их особенности и классификация

8.1.2.

Группировка затрат на производство

8.1.3.

Элементы и статьи затрат

8.2.

Система учета затрат на производство

8.2.1.

Основные принципы организации учета затрат на производство

8.2.2.

Система счетов по учету затрат на производство

8.3.

Методы учета затрат на производство

8.3.1.

Понятие и классификация методов учета затрат на производство

8.3.2.

Позаказный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции

8.3.3.

Попередельный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции

8.3.4.

Нормативный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции

8.3.5.

Попроцессный (простой) метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции

8.3.6.

Система учета «директ-костинг» и «стандарт-кост»

8.4.

Калькулирование себестоимости продукции

8.4.1.

Понятие калькулирования себестоимости продукции и его значение

8.4.2.

Виды калькуляций и объекты калькулирования

8.4.3.

Отраслевые особенности калькулирования себестоимости полиграфической продукции и учета затрат на производство и реализацию

9.

УЧЕТ ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ И ЕЕ РЕАЛИЗАЦИИ

9.1.

Учет готовой продукции. Общие положения

9.2.

Учет готовой продукции в зависимости от применяемого способа ее оценки

9.3.

Учет выпуска готовой продукции и ее учет на складах

9.4.

Отгрузка (отпуск) готовой продукции

9.5.

Транспортировка готовой продукции

9.6.

Договор и условия поставки продукции

9.7.

Инвентаризация готовой продукции

9.8.

Учет реализации готовой продукции. Определение момента реализации в бухгалтерском и налоговом учетах

9.9.

Особенности отражения реализации готовой продукции на счетах бухгалтерского учета

9.10.

Налог на добавленную стоимость и порядок выставления счета-фактуры при реализации

9.11.

Учет расходов на продажу

9.12.

Резервы по сомнительным долгам

9.13.

Порядок отражения в налоговом учете готовой и отгруженной продукции (сданных работ, оказанных услуг) и признания коммерческих расходов

10.

УЧЕТ ПРОЧИХ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ И ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ

10.1.

Понятие доходов и расходов и их классификация

10.2.

Учет финансового результата от продажи продукции, товаров (работ, услуг)

10.3.

Учет прочих доходов и расходов организации

10.4.

Учет операционных доходов и расходов

10.5.

Учет внереализационных доходов и расходов

10.6.

Учет недостач и потерь от порчи ценностей

10.7.

Учет резервов предстоящих расходов

10.8.

Учет расходов будущих периодов

10.9.

Учет доходов будущих периодов

10.10.

Учет прибылей и убытков

11.

СПИСОК РЕКОМЕНДУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

12.

ПРИЛОЖЕНИЕ

Указатели
7   указатель иллюстраций

Понятие «нематериальные активы» (в дальнейшем - НМА) появилось в нашем обиходе и соответственно в бухгалтерском учете относительно недавно - со времен начавшегося перехода отечественной экономики на рыночные условия. Понятие сколь интересное само по себе, столь и непонятное: с одной стороны, это «активы», т.е. то, что должно входить в состав экономических ресурсов организации, использоваться ею в производственной (основной) деятельности и обеспечивать в связи с этим получение прибыли. С другой стороны, это нечто нематериальное, как явствует из определения, то есть не имеющее физических свойств. В международных стандартах учета и отчетности эти объекты учета называют «неосязаемыми», что вполне оправданно, так как их характерной особенностью является именно отсутствие материально-вещественной формы. Однако, на наш взгляд, материально-вещественная форма у НМА все-таки есть, но она далеко не адекватна их учетной стоимости. Организация получает либо патент, либо свидетельство о регистрации её исключительного права на соответствующий объект, либо другие охранные документы и т.п.

Не менее важным критерием для отнесения того или иного объекта в НМА является его отчуждаемость, т.е. возможность совершения с ним любых, не противоречащих закону действий: передача в собственность другому лицу, продажа или обмен на какие-либо другие ценности.

Еще одним важным условием для отнесения объекта к категории НМА является срок его полезного использования, в течение которого объект приносит прибыль приобретшей его организации. По российскому законодательству, этот срок не может быть менее одного года и более двадцати лет, но не более срока деятельности организации.

В сегодняшних условиях определение нематериальных активов, правила их оценки, учета, амортизации регулируются ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов», утвержденным приказом Минфина РФ от 16 октября 2000 г. № 91н.

Особенно актуальными стали вопросы методики и организации учета НМА в нашей стране в связи с происходящими процессами приватизации государственного имущества, расширением возможностей инвестиционной деятельности, в том числе и путем вложения интеллектуальной собственности, возникновением конкуренции между организациями и стремлением в связи с этим обеспечить собственную экономическую безопасность.

В соответствии с ПБУ 14/2000 к НМА могут быть отнесены объекты интеллектуальной собственности (исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности):

    - исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

    - исключительное право на программы для ЭВМ базы данных;

    - имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;

    - имущественное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;

    - исключительное право патентообладателя на селекционные достижения.

Кроме того, к НМА относятся также организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица), признанные в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал организации, а также деловая репутация организации, или так называемая «цена фирмы».

Отдельного упоминания требует такой объект НМА, как организационные расходы. В соответствии с нормативными документами в их состав включают расходы, связанные с оформлением статуса юридического лица: лицензирование, оплата услуг нотариуса по заверению копий учредительных документов и подлинности подписей на банковских карточках для открытия расчетного счета, изготовление печатей и штампов создаваемой организации и т. д.

Если оплата перечисленных выше расходов признана на основании учредительных документов вкладом одного из учредителей в уставный капитал, то такие расходы учитывают в составе нематериальных активов, и амортизация таких расходов постепенно уменьшает их первоначальную стоимость, учтенную на счете 04 «Нематериальные активы», без использования счета 05 «Амортизация нематериальных активов».

Если подобные расходы возникают в процессе деятельности организации, например при ее расширении, изменении видов деятельности или состава должностных лиц, изготовлении новых штампов и печатей и т.п., то в этом случае их отражают по дебету счетов 20 «Основное производство» или 26 «Общехозяйственные расходы». Если суммы этих расходов значительны, то следует использовать счет 97 «Расходы будущих периодов» с последующим равномерным перенесением учтенных на нем расходов на себестоимость изготовляемого продукта в течение расчетного периода, устанавливаемого руководством организации в учетной политике.

Если подобные расходы возникают в связи с изменением организационно-правовой формы, например перерегистрация ТОО в ОАО, то их отражают по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы», но без уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль, т.е. относят за счет собственных средств организации.

В балансе организации нематериальные активы отражаются по остаточной стоимости в I разделе актива баланса «Внеоборотные активы. Кроме того, в Приложении к бухгалтерскому балансу (форма № 5 бухгалтерской отчетности) в разделе «Нематериальные активы» отражается движение объектов НМА за отчетный год по их видам по первоначальной стоимости (используется информация, полученная из аналитических счетов к синтетическому счету 04 «Нематериальные активы»); в этой же форме годовой отчетности указывают общую сумму начисленной по НМА (на начало и конец отчетного года) амортизации (суммы сальдо начального и конечного за год по счету 05 «Амортизация нематериальных активов»). Проведя необходимые действия с соответствующими показателями из формы № 5, определяют величину остаточной стоимости нематериальных активов, которую сверяют с аналогичным показателем, отраженным в балансе.

В составе НМА не учитываются расходы, связанные с приобретением права аренды земельного участка, которые должны отражаться на счете 97 «Расходы будущих периодов» и включаться равномерно в себестоимость продукции (работ, услуг) в течение срока действия договора аренды. Иначе говоря, эти расходы относятся к расходам текущего характера.

Правомерность отнесения в бухгалтерском учете тех или иных объектов к НМА обосновывается общими признаками, содержащимися в нормах гражданского законодательства. Так, согласно статьям 128 и 138 Гражданского кодекса РФ (далее по тексту - ГК РФ), результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность), относятся к объектам гражданского законодательства. К ним приравнены средства индивидуализации юридического лица, продукции, выполняемых работ или услуг (фирменное наименование, товарный знак, знак обслуживания и т.п.), которые также относятся к объектам гражданских прав, наряду с имуществом в натуральной и денежной форме.

Особенностью стоимостной оценки нематериальных активов организации является то, что они имеют реальную ценность не благодаря их материальным носителям, а в силу правовой защищенности условий их использования.

Нематериальные активы должны отвечать следующим требованиям:

    - непосредственно использоваться в основной деятельности организации и приносить доход;

    - иметь документальное подтверждение затрат, связанных с их приобретением (созданием);

    - право организации на владение данными НМА должно быть подтверждено соответствующим документом (патентом, свидетельством, договором и т.п.), оформленным в соответствии с законодательством.

Для целей бухгалтерского учета НМА, как и любых других объектов, первоочередное значение имеет соблюдение порядка оформления передачи организации прав на их использование.

Например, согласно статьям 1027 и 1028 ГК РФ, передача в пользование прав на фирменное наименование, коммерческое обозначение правообладателя на охраняемую коммерческую информацию и другие объекты исключительных прав (товарный знак, знак обслуживания и т.д.) по договору коммерческой концессии (франчайзинг) предусматривает обязательную регистрацию договора органом регистрации правообладателя.

Если НМА передается в пользование российской организации от иностранного юридического лица, то регистрация заключаемого договора осуществляется российским государственным органом, осуществившим регистрацию этой организации.

Договор на использование объекта НМА, охраняемого в соответствии с патентным законодательством, подлежит регистрации также в федеральном органе исполнительной власти в области патентов и товарных знаков, без чего сделка считается недействительной.

Определение нематериальных активов для целей налогообложения приведено в статье 257 главы 25 Налогового кодекса РФ «Налог на прибыль организаций». Там говорится, что нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).

Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие оформленных надлежащим образом документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).

К нематериальным активам, в частности, относятся:

    - исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

    - исключительное право автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных;

    - исключительное право автора или иного правообладателя на использование топологии интегральных микросхем;

    - исключительное право на товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров и фирменное наименование;

    - исключительное право патентообладателя на селекционные достижения;

    - владение «ноу-хау», секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта.

Таким образом, мы видим, что при одинаковом определении сущности НМА состав объектов, относимых к НМА, для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения разный. Такое несовпадение в перечне объектов вызывает дополнительные трудности при отражении в учете операций с ними.

Так, например, ПБУ 14/2000 не считает владение «ноу-хау», или, говоря по-русски, промышленным секретом, объектом НМА. В то же время в соответствии с гл. 25 «ноу-хау» относится к амортизируемому имуществу, и амортизация этого объекта включается в расходы на производство и реализацию продукции и уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль. Следовательно, в учетной политике предприятия для целей налогообложения следует отметить наличие такого объекта амортизируемого имущества и в регистр налогового учета по амортизации НМА включить необходимые записи.

Вместе с тем организационные расходы отнесены для целей бухгалтерского учета к НМА, но в перечень амортизируемого имущества, приводимого в гл. 25 Налогового кодекса, они не включены. Следовательно, при наличии такого объекта учета на предприятии в регистр налогового учета по амортизации НМА этот объект не включают. Для целей бухгалтерского учета, т.е. для целей формирования затрат на производство и реализацию продукции, соответствующая величина должна быть включена в себестоимость продукции.

Первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением сумм налогов, не включаемых в первоначальную стоимость.

Стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление (в том числе материальных расходов, расходов на оплату труда, расходов на услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств), за исключением сумм налогов, не включаемых в расходы предприятия. К таким объектам относятся чаще всего результаты завершенных научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ (НИОКР). Исключительные права организации на эти объекты оформляются надлежащим образом: патентами, авторскими свидетельствами и другими охранными документами. Если же права на полученные результаты не оформлены надлежащим образом или не подлежат правовой охране по законодательству, или их использование ожидается в очень отдаленной перспективе, то расходы на осуществление таких разработок не относятся к нематериальным объектам.

Для целей бухгалтерского учета величина деловой репутации организации определяется разницей между суммой, уплаченной продавцу организации, и стоимостью активов и обязательств по бухгалтерскому балансу организации на дату её покупки. Другими словами, подобный объект НМА может появиться у организации только в том случае, если она приобретает имущество и обязательства другой организации по цене, превышающей их балансовую оценку. Деловая репутация организации как объект НМА амортизируется в течение двадцати лет (но не более срока деятельности предприятия). В такой ситуации говорят о положительной деловой репутации организации.

Если стоимость приобретения организации оказывается меньше её балансовой стоимости, то у организации - приобретателя объект НМА не возникает. В этом случае деловая репутация организации будет отрицательной. Её следует отражать в учете как доходы будущих периодов на счете 98 «Доходы будущих периодов», с которого в течение «срока полезного использования» она будет постепенно включаться в текущие доходы каждого вновь наступившего отчетного периода:

Д-т счета 98 «Доходы будущих периодов»,

К-т счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы».

Нематериальные активы, полученные в счет оплаты за поставленную продукцию, выполненные работы (оказанные услуги), отражаются в учете по правилам товарообменных операций. При этом они оцениваются исходя из стоимости товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче.

К нематериальным активам не относятся:

    - не давшие положительного результата научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;

    - интеллектуальные и деловые качества работников организации, их квалификация и способность к труду.

Для учета НМА в Плане счетов бухгалтерского учета предусмотрен активный инвентарный счет 04 «Нематериальные активы», на котором отражаются все операции, связанные с движением этих объектов в организации. В соответствии с действующим законодательством и особенностями НМА в документах по их поступлению и выбытию должна быть приведена характеристика объекта, порядок, сроки и место использования, первоначальная стоимость, дата ввода в эксплуатацию и выбытия и некоторые другие сведения.

Появление в составе экономических ресурсов организации объектов НМА отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 04 по первоначальной стоимости, которая включает затраты на приобретение или изготовление и расходы по доведению их до состояния, в котором они пригодны к полезному использованию. С этой целью сначала затраты на создание и приобретение НМА отражаются на счете 08 «Капитальные вложения», субсчет «Приобретение нематериальных активов». На этом субсчете собираются все понесенные организацией затраты, в том числе расходы по уплате процентов по кредитам банков, использованным на эти цели, если они начисляются до принятия объекта к учету. Проценты, уплаченные по кредитам после принятия НМА к учету, относятся в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы». Такой порядок отражения процентов по всем видам заимствований, в том числе и по банковским кредитам, установлен ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию», утвержденным приказом Минфина от 2 августа 2001 г. № 60н.

По мере создания или поступления нематериальных активов в организацию и окончания работ по доведению их до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, стоимость, сформировавшуюся на дебете счета 08, соответствующий субсчет, переносят на дебет счета 04.

Приобретение нематериальных активов отражается в учете следующим образом:

Д-т счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов»,

К-т счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - акцептован счет на приобретение НМА;

Д-т счета 19 «НДС по приобретенным ценностям», субсчет «НДС по приобретенным НМА»,

К-т счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - отражена сумма НДС по приобретенным НМА;

Д-т счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

К-т счета 51 «Расчетные счета» - оплачен счет за приобретенный НМА, включая сумму НДС;

Д-т счета 04 «Нематериальные активы»,

К-т счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов» - объект НМА принят к учету в организации и введен в эксплуатацию, о чем составлен акт;

Д-т счета 68 «Расчеты с бюджетом», субсчет «Расчеты по НДС»,

К-т счета 19 «НДС по приобретенным ценностям», субсчет «НДС по приобретенным НМА» - уплаченный НДС принят к вычету в момент принятия приобретенного НМА на учет.

Из приведенных выше проводок видно, что приобретение НМА, как и любого другого вида активов, сопровождается оплатой НДС, сумма которого после постановки объекта НМА на учет (составления акта о его вводе в эксплуатацию) подлежит вычету или уменьшению задолженности организации по этому налогу перед бюджетом. Для этого необходимо выполнение следующих, во многом - формального характера - условий:

    - указанный в счете объект должен быть оприходован (принят к учету);

    - предусматривается использование объекта НМА в деятельности организации, облагаемой этим налогом;

    - приобретаемый объект должен быть оплачен;

    - сумма НДС должна быть выделена в сопроводительном (счете) и расчетном (платежном поручении) документах;

    - организация - продавец объекта НМА должна выписать в адрес организации - покупателя счет-фактуру с заполнением всех полагающихся реквизитов; счет-фактура должен быть зарегистрирован в Книге покупок.

Если при приобретении НМА оказывается не выполненным какое-то одно из вышеперечисленных условий или они будут использоваться в непроизводственной сфере, то НДС к вычету не принимается и списывается за счет собственных средств организации:

Д-т счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» (без уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль),

К-т счета 19 «НДС по приобретенным ценностям», субсчет «НДС по приобретенным НМА».

В случае приобретения нематериальных активов для использования в производстве и реализации товаров (работ, услуг), освобожденных от налога на добавленную стоимость, сумма НДС отражается по дебету счета 04 «Нематериальные активы» вместе со стоимостью НМА.

НМА могут также поступать в организацию в виде вклада в уставный капитал, безвозмездно, в результате разработки непосредственно в организации.

Поступление НМА в качестве вклада в уставный капитал организации отражается в учете следующим образом:

Д-т счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов»,

К-т счета 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «По вкладам в уставный капитал».

и затем

Д-т счета 04 «Нематериальные активы»,

К-т счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов» - отражено поступление НМА в оценке, согласованной учредителями в учредительных документах (Уставе).

Поступление НМА в организацию в качестве вклада в уставный капитал не облагается никакими налогами, так же как и их передача для передающей стороны. Указанные проводки могут составляться на основании акта приемки-передачи НМА или договора между сторонами.Безвозмездная передача НМА оформляется актом приемки-передачи соответствующих объектов на основании договоров дарения, в которых должна указываться рыночная стоимость передаваемого имущества, но не ниже остаточной по учетным данным передающей стороны (для целей налогообложения). Эта операция отражается в учете следующей записью:

Д-т счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов»,

К-т счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Безвозмездно полученные ценности»

и затем

Д-т счета 04 «Нематериальные активы»,

К-т счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов» - на рыночную стоимость на дату принятия этого нематериального актива к учету.

По мере использования объектов НМА в производстве продукта их стоимость постепенно амортизируется в течение срока полезного использования. Одновременно с начислением амортизации организация отражает превращение соответствующей части доходов будущих периодов в доход текущего периода:

Д-т счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Безвозмездно полученные ценности»,

К-т счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы».

Такой порядок оценки и отражения в учете безвозмездно полученного имущества предусмотрен статьей 11 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «0 бухгалтерском учете».

Согласно требованиям гл. 25 Налогового кодекса «Налог на прибыль организаций» организация, получившая безвозмездно от других юридических лиц НМА, основные фонды, товары и другое имущество, увеличивает свою налоговую базу на всю стоимость этих фондов и имущества, указанную в акте передачи, сразу в момент принятия их к учету. В дальнейшем, при отражении в учете в составе доходов каждого последующего текущего периода соответствующей части стоимости объекта НМА, равной сумме начисленной амортизации по этому объекту, величина налоговой базы по налогу на прибыль будет регулярно уменьшаться. Такая корректировка будет осуществляться до полного погашения суммы налога на прибыль, уплаченной полностью в момент принятия объекта к учету.

К созданным собственными силами организации НМА можно отнести научно-исследовательские и опытно-конструкторские разработки (НИОКР), создание промышленных образцов, программного обеспечения и т.д.

Первоначальная стоимость НМА, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на их создание, которые по мере осуществления отражаются организацией на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». По мере создания НМА (завершения НИОКР) и окончания работ по доведению их до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, составляются учетные записи по дебету счета 04 «Нематериальные активы» и кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»:

Д-т счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»,

К-т счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»,

К-т счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»,

К-т счета 10 «Материалы»,

К-т счета 51 «Расчетный счет»,

К-т счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

и затем

Д-т счета 04 «Нематериальные активы»,

К-т счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» - созданные собственными силами НМА приняты к учету.

Принятие объектов НМА к учету, независимо от источника их поступления, оформляется Карточкой учета нематериальных активов (форма № НМА-1), утвержденной постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве».

В карточке учета нематериальных активов указываются все основные показатели и характеристики принимаемого на учет объекта. Карточки учета НМА являются регистрами их аналитического учета, который должен быть обязательно организован в бухгалтерии, например по видам объектов НМА, источникам их поступления, условиям использования и другим признакам, в зависимости от потребностей управленческого учета в организации.

Начисление амортизации НМА начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к учета (ввода в эксплуатацию), и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем выбытия (списания) объекта. Амортизация нематериальных активов для целей бухгалтерского учета начисляется одним из следующих методов:

    - линейным;

    - уменьшаемого остатка;

    - производственным.

В соответствии с ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов» годовая сумма амортизационных отчислений определяется:

при способе уменьшаемого остатка - на основе остаточной стоимости объекта нематериальных активов на начало отчетного года;

при остальных способах - на основе первоначальной стоимости объекта нематериальных активов.

Выбранный метод начисления амортизации указывается организацией в своей учетной политике и должен оставаться неизменным в течение всего периода начисления амортизации данного объекта.

Для целей налогообложения организации не могут применять производственный метод начисления амортизации. Наиболее же распространенным методом является линейный, не вызывающий, как правило, особых трудностей у бухгалтеров. При использовании линейного метода расчета (начисления) амортизации нематериальные активы равномерно (ежемесячно) переносят свою стоимость на издержки производства или обращения, исходя из установленного срока их полезного использования и первоначальной стоимости.

По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, амортизация рассчитывается исходя из двадцатилетнего (по законодательству России) срока, но не более срока деятельности организации. Для целей налогообложения максимальный срок полезного использования НМА установлен в десять лет, но не более срока деятельности организации.

Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию, и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем выбытия из эксплуатации.

Начисление амортизации нематериальных активов отражается проводкой:

Д-т счета 20 «Основное производство»,

Д-т счета 23 «Вспомогательные производства»,

Д-т счета 25 «Общепроизводственные расходы»,

Д-т счета 26 «Общехозяйственные расходы»,

Д-т счета 44 «Расходы на продажу» и другие счета по учету затрат в зависимости от того, в каком подразделении предприятия или в какой деятельности используется объект НМА

К-т счета 05 «Амортизация нематериальных активов».

Основанием для отражения в учете амортизации НМА является расчет бухгалтера, в который включаются все имеющиеся в распоряжении организации НМА. Изменения в составе НМА вызывают соответствующие корректировки в расчете, примерная форма которого такова:

№ п/п

Наиме-нование НМА

Первона-чальная стои-мость

Срок полезного исполь-зования

Дата поста-новки на учет

Дата выбытия

Ежегод-ная сумма аморти-зации

Ежеме-сячная сумма аморти-зации

1

2

3

4

5

6

7

8

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Итого

 

 

 

 

 

Обязательное условие начисления амортизации по НМА - его принадлежность организации на праве собственности.

Начисление амортизации по НМА, полученным безвозмездно, как уже отмечалось, сопровождается перенесением соответствующей суммы из доходов будущих периодов в текущие доходы:

Д-т счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Безвозмездно полученные ценности»,

К-т счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы».

Амортизация по организационным расходам и деловой репутации организации отражается в бухгалтерском учете путем уменьшения их первоначальной стоимости. Это означает, что для отражения амортизации по таким объектам НМА счет 05 «Амортизация нематериальных активов» не используется. Сумма начисленной амортизации отражается по кредиту счета 04 «Нематериальные активы». Следовательно, сальдо на соответствующих аналитических счетах будет отражать остаточную стоимость этих объектов НМА.

Выбытие нематериальных активов может происходить в виде вклада в уставные капиталы других организаций, а также путем их реализации, безвозмездной передачи или списания.

Операции по выбытию нематериальных активов отражаются в учете как операционные доходы и расходы, развернуто, на счете 91 «Прочие доходы и расходы». По дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы», отражают затраты организации на приобретение или создание выбывающего актива, а также затраты, связанные с его выбытием. По кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы», отражают суммы дохода, полученного в результате выбытия объекта. Суммы накопленной амортизации к моменту прекращения использования объекта списываются в уменьшение первоначальной стоимости объекта.

В случае реализации объекта НМА составляются следующие проводки в бухгалтерском учете:

Д-т счета 05 «Амортизация нематериальных активов»,

К-т счета 04 «Нематериальные активы» - на сумму начисленной к моменту выбытия объекта амортизации;

Д-т счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»,

К-т счета 04 «Нематериальные активы» - на сумму остаточной стоимости выбывающего объекта;

Д-т счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»,

К-т счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» - на сумму продажной стоимости объекта, включая НДС;

Д-т счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»,

К-т счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «По НДС» - на сумму НДС, подлежащего уплате в бюджет;

Д-т счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»,

К-т счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

К-т счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»,

К-т счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» - на сумму расходов, связанных с реализацией объекта НМА;

После этого происходит выявление финансового результата от реализации объекта. Для этого подсчитывают предварительные обороты по дебету и кредиту субсчетов к счету 91, и если дебетовый оборот субсчета «Прочие расходы» оказывается больше кредитового оборота по субсчету «Прочие доходы», то организация получает убыток от реализации:

Д-т счета 99 «Прибыли и убытки»,

К-т счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов».

Если кредитовый оборот оказывается больше дебетового - организация получает прибыль от этой операции.

Д-т счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов»,

К-т счета 99 «Прибыли и убытки».

Безвозмездная передача нематериальных активов отражается в учете следующим образом:

Д-т счета 05 «Амортизация нематериальных активов»,

К-т счета 04 «Нематериальные активы» - списана начисленная до момента безвозмездной передачи амортизация;

Д-т счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»,

К-т счета 04 «Нематериальные активы» - списана остаточная стоимость передаваемого безвозмездно объекта;

Д-т счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»,

К-т счета 68 «Расчеты с бюджетом», субсчет «По НДС» - начислен НДС от рыночной стоимости переданного безвозмездно объекта НМА;

Д-т счета 99 «Прибыли и убытки»,

К-т счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов» - списан убыток от безвозмездной передачи.

Полученный в данном случае убыток не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль организации.

Передача нематериальных активов в уставный капитал другой организации отражается в учете следующими записями:

Д-т счета 05 «Амортизация нематериальных активов»,

К-т счета 04 «Нематериальные активы» - списана начисленная до момента передачи амортизация по объекту НМА;

Д-т счета 58 «Финансовые вложения», субсчет «Вклады в уставные капиталы других организаций»,

К-т счета 04 «Нематериальные активы» - отражен вклад в уставный капитал в сумме, определенной учредительными документами, как долгосрочные финансовые вложения.

Возникающая в результате этой операции разница между оценкой вклада и остаточной стоимостью передаваемого объекта НМА отражается на счете 91 как операционный доход или расход:

Д-т счета 58 «Финансовые вложения», субсчет «Вклады в уставные капиталы других организаций»,

К-т счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» - если оценка вклада выше остаточной стоимости объекта НМА.;

Д-т счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»,

К-т счета 04 «Нематериальные активы» - если вклад оценен ниже остаточной стоимости НМА.

Полученный в данном случае убыток не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль организации.

Списание нематериальных активов проводится по истечении срока их полезного использования и если они полностью амортизированы. В учете это отражается следующими записями:

Д-т счета 05 «Амортизация нематериальных активов»,

К-т счета 04 Нематериальные активы».

Если объект НМА к моменту списания оказался недоамортизирован, то после приведенной проводки делается запись:

Д-т счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»,

К-т счета 04 Нематериальные активы» - на величину остаточной стоимости.

Убытки, полученные организацией от списания не полностью амортизированных нематериальных активов, не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, как это определено гл. 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций».

При появлении в организациях объектов НМА иногда возникают сложности с отражением в учете операций с ними, обусловленные довольно неопределенным характером их проявления. Так, одним из обязательных условий отнесения объекта к НМА является его доходность, которую достаточно сложно исчислить по таким объектам, как исключительное право на программное обеспечение, результаты научно-исследовательских, проектно-изыскательских и опытно-конструкторских работ.

Для целей бухгалтерского учета объекты НМА необходимо различать по характеру их участия в производственной деятельности организации и соответственно по способу перенесения их стоимости (амортизации) на себестоимость производимого продукта, т.е. аналитический учет НМА может быть налажен по любому аналитическому признаку, необходимому организации.

© Центр дистанционного образования МГУП